Оценка дебиторской задолженности согласно мсфо. Учет дебиторской задолженности по мсфо Рсбу дебиторская задолженность

Компании с портфелем дебиторской задолженности должны формировать резервы сомнительных долгов, как того требует IFRS 9, применяемый с 1 января 2018 г. Рассмотрим на практическом примере упрощенный подход к оценке ECL и процедуру расчета резервов.

Если у вас есть большой портфель дебиторской задолженности, то вы снова и снова сталкиваетесь с одной и той же проблемой:

Любой аудитор или бухгалтер согласится с тем, всегда существует некоторая доля «плохих» долгов, скрытая среди «хорошей» дебиторской задолженности, и поэтому необходимо формировать некоторые резервы для ее покрытия.

Однако специалисты расходятся во мнении о том, как это следует делать.

Наиболее распространенный подход заключается в том, чтобы создать резерв аналитическим путем в несколько шагов:

• Анализ дебиторской задолженности на отчетную дату и группировка и сортировка ее по срокам погашения;
• Применение определенных коэффициентов убытка к отдельным группам задолженности (чем больше просрочка - тем выше коэффициент).

Звучит просто, не так ли?

В большинстве случаев аудитор применяет примерно 2% к дебиторской задолженности без просрочки, 10% к дебиторской задолженности, просроченной на 1-30 дней... 100% к дебиторской задолженности, просроченной более чем на 360 дней.

Такой подход может показаться поверхностным и даже в корне неправильным.

Откуда вы можете знать, что эта конкретная компания понесет 10%-ный кредитный убыток по дебиторской задолженности, которая просрочена на 1-30 дней?

Это выглядит так, как будто цифры берутся из воздуха. Тем не менее, долгое время до принятия МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты» этот подход был широко распространен.

Теперь, к счастью, есть МСФО (IFRS) 9, который содержит указания о том, как создать резерв по сомнительным долгам для торговой дебиторской задолженности и какую долю от дебиторской задолженности должен составлять этот резерв.

Рассмотрим эту методологию и проиллюстрируем ее на простом примере.

Что предписывают правила МСФО (IFRS) 9?

МСФО (IFRS) 9 требует, чтобы вы признали обесценение финансовых активов в сумме ожидаемого кредитного убытка (ECL, от англ. "expected credit loss") .

Фактически, для этого есть два подхода:

1. Общий подход.

Общий подход - это модель обесценения (признания ECL) из трех стадий. Убыток от обесценения оценивается и признается в зависимости от того, на какой стадии находится рассматриваемый финансовый актив (инструмент).

Таким образом, убыток от обесценения представляет собой либо сумму ECL за 12 месяцев , либо ECL за весь срок действия финансового актива (срок погашения дебиторской задолженности) . Существует множество вопросов и проблем, связанных с реализацией этой модели. Например:

• Как определить, на какой стадии находится финансовый актив?
• Как определить значительное увеличение кредитного риска для некоторых финансовых активов?
• Как рассчитать 12-месячный ECL и ECL за весь срок действия финансового актива?
• Как определить и учесть факторы, влияющие на кредитный риск при расчете ECL?

Учитывая эти сложности, IFRS 9 допускает альтернативный подход для некоторых видов финансовых активов:

2. Упрощенный подход.

При упрощенном подходе вам не нужно определять стадию финансового актива, потому что убыток от обесценения оценивается как ECL за весь срок действия финансового актива для всех активов. Это отличная новость для некоторых компаний, потому что многие проблемы просто исчезают.

Однако здесь следует предупредить, что упрощенный подход подходит не для всех, и несмотря на то, что он упрощенный, все равно нужно сделать некоторые расчеты и предпринять определенные усилия.

Кто может применять упрощенный подход?

Это не самый трудный вопрос, поскольку любая компания может применять упрощенный подход.

Гораздо важнее здесь тип финансового актива .

Вы должны применять упрощенный подход для:

• Торговой дебиторской задолженности БЕЗ значительного компонента финансирования и
• Договорных активов согласно МСФО (IFRS) 15 БЕЗ значительного компонента финансирования.

Для этих двух типов активов у вас нет выбора - просто применяйте упрощенный подход.

Кроме того, у вас есть выбор для:

• Торговой дебиторской задолженности со значительным компонентом финансирования,
• Договорных активов согласно IFRS 15 со значительным компонентом финансирования и
• Дебиторской задолженности по аренде (IAS 17 или IFRS 16).

Для этих трех типов финансовых активов вы можете применять упрощенный подход или общий подход - на выбор.

Может ли одна компания применять оба подхода?

Да, конечно, но не для того же типа финансовых активов.

Возьмем в качестве примера банк.

Банки обычно предоставляют много кредитов и, согласно МСФО (IFRS) 9 , они должны применять общие модели для расчета ожидаемых кредитных убытков.

Например, они могут арендовать дополнительные офисы и иметь дебиторскую задолженность по аренде.

Или они могут предоставлять консультационные услуги и взимать плату за это, и, таким образом, у них может появиться обычная торговая дебиторская задолженность.

Для этих видов активов один и тот же банк может применять упрощенный подход.

Как применять упрощенный подход?

Как указано выше, при упрощенном подходе вы оцениваете убыток от обесценения как ожидаемый кредитный убыток за весь срок действия финансового актива.

МСФО (IFRS) 9 разрешает использование нескольких практических средств, а одно из них - матрица резервов.

Что такое матрица резервов?

Проще говоря, матрица резервов или матрица миграции (англ. "provision matrix") - это расчет убытка от обесценения на основе процентной ставки дефолта или коэффициента убытка (англ. "default rate") , применяемой к группе финансовых активов.

Здесь есть два важных элемента:

• Группа (сегмент) финансовых активов и
• Коэффициент убытка.

Как сгруппировать финансовые активы?

Когда вы используете матрицу резервов для упрощения, вам все равно нужно быть как можно ближе к реальности.

Поэтому, прежде чем применять какие-либо коэффициенты, сначала необходимо сгруппировать свои финансовые активы.

Вся торговая дебиторская задолженность не обязательно имеет одни и те же характеристики, и поэтому было бы неразумно помещать их в один и тот же карман.

Группировка зависит от того, какие факторы влияют на погашение вашей дебиторской задолженности.

Возможно, вы заметили, что ваши розничные клиенты (физические лица) менее надежны и более медленно платят, чем бизнес-клиенты (компании).

Таким образом, ваши основные сегменты или группы, естественно, будут розничными клиентами и бизнес-клиентами.

Или, может быть, вы ведете деятельность в нескольких географических регионах, и заметили, что клиенты из города платят более надежно, чем клиенты из пригорода (возможно, это как-то связано с уровнем безработицы...).

В этом случае, ваши сегменты (группы) будут клиентами из городов и клиентов из пригорода.

Вы, наверно, уже понимаете, что вам следует сгруппировать вашу дебиторскую задолженность (или другие финансовые активы) в зависимости от ваших условий бизнеса и обстоятельств.

Вот несколько типичных вариантов для сегментации дебиторской задолженности:

• По типу продукта;
• По географическому признаку;
• По валюте;
• По рейтингу клиента;
• По типу дилера или каналу сбыта;

Важным моментом здесь является то, что клиенты в пределах одной группы должны иметь одинаковые или схожие шаблоны несения убытков.

Как определить коэффициенты убытка?

Определение вероятности дефолта и коэффициента убытка - технически самая сложная часть расчета резерва.

На самом деле, убыточность для каждого сегмента/группы компания должна рассчитывать на основе ее собственных данных.

МСФО (IFRS) 9 говорит, что компания должна:

• Определить коэффициенты исходя из собственного исторического опыта получения кредитных убытков; а также
• Откорректировать их для прогнозируемой информации.

Исторические коэффициенты кредитных убытков.

Во-первых, вам необходимо проанализировать свою историческую статистику кредитных убытков.

Вы должны взять соответствующий период времени и проанализировать, какая часть торговой дебиторской задолженности, образовавшейся в течение этого периода, подверглась дефолту.

При этом будьте осторожны при выборе периода.

Период не должен быть слишком коротким, чтобы быть значимым, и он также не должен быть слишком длительным, потому что рыночные изменения неожиданны и скоротечны и их эффекты могут оказывать сильное влияние на длительные периоды, делая выводы необоснованными.

Затем нужно выбрать временные промежутки (сроки погашения), в которых погашается дебиторская задолженность.

Наконец, нужно вычислить коэффициент убытка (ставку дефолта) для каждого временного промежутка.

Не беспокойтесь, если это кажется слишком непонятным, ниже мы рассмотрим этот подход на примере.

Прогнозируемая информация.

После того, как вы получили исторические коэффициенты дефолта, вам необходимо скорректировать их для прогнозируемой информации.

Что такое прогнозируемая информация?

Пример обесценения дебиторской задолженности по МСФО (IFRS) 9.

Компания ABC хочет рассчитать убыток от обесценения своей торговой дебиторской задолженности по состоянию на 31 декабря 20x8 года. Кредитная политика ABC заключается в предоставлении клиентам отсрочки в 30 дней для погашения дебиторской задолженности.

Примечание. Это важный момент - 30-дневный кредитный период означает, что в этой дебиторской задолженности нет значительного компонента финансирования, и поэтому вам не нужно беспокоиться о приведенных значениях (дисконтировании).

Структура дебиторской задолженности, с учетом ее старения, по состоянию на 31 декабря 20x8 года выглядит следующим образом:

Компания ABC решила применить упрощенный подход в соответствии с МСФО (IFRS) 9 и рассчитать убыток от обесценения как ожидаемый кредитный убыток.

В качестве практического метода ABC решила использовать матрицу резервов.

Чтобы собрать достаточные (репрезентативные) исторические данные, компания ABC выбрала период в 1 год с 1 января 20x7 по 31 декабря 20x7 года.

За этот период компания ABC произвела продажи на 20 000 д.е., все в кредит.

Теперь мы можем разделить весь процесс анализа на несколько этапов.

Этап 1. Анализ сбора дебиторской задолженности по срокам погашения.

Компании ABC необходимо проанализировать, когда была погашена дебиторская задолженность, и внести эти данные в таблицу на основе количества дней (срока погашения) с момента образования дебиторской задолженности (выписки инвойса) до момента погашения дебиторской задолженности (оплаты инвойса):

Примечания:

• Сумма в 500 д.е. в графе «Сумма погашения» для срока 360 дней представляет собой фактическую дефолтную задолженность.
• Кумулятивная сумма рассчитывается нарастающим итогом по столбцу «Сумма погашения». Например, кумулятивная сумма для срока 31-60 дней рассчитывается как 6 800 + 7 500. Исключение составляет срок >360 дней - здесь мы можем включить 500 д.е., поскольку эта сумма не погашается.
• Непогашенный остаток в последнем столбце равен 20 000 д.е. за вычетом суммы погашения.

Этап 2. Расчет исторических коэффициентов убытка.

Примечание: Коэффициент убытка = Убыток / Непогашенный остаток.

Здесь вы также можете заметить, что данные во втором столбце немного сдвинулись.

Непогашенный остаток для строки «без просрочки», составляющий 12 500 д.е., сдвинулся вниз и находится в строке «31-60 дней».

Это нормально, потому что мы вычисляем суммы, которые попали в определенный промежуток времени, то есть в начало этого промежутка, а не в конец.

Таким образом, во временном промежутке «без просрочки» у компании ABC образовалось 20 000 д.е. дебиторской задолженности; в промежутке «31-60 дней» - 12 500 д.е. и т. д.

Кроме того, почему мы применили убыток в 500 д.е. ко всем срокам погашения?

Причина в том, что вся списанная дефолтная дебиторская задолженность (500 д.е.), последовательно перемещалась между временными промежутками (сроками погашения) с момента ее образования до момента списания (дефолта).

Например, списанная в начале дебиторская задолженность в размере 500 д.е. была «без просрочки», т.е. в составе суммы 20 000 д.е., и поэтому мы можем утверждать, что ставка дефолта в течение 20x7 г. (тестируемого периода), составляет 500 / 20 000.

То же самое относится к любому другому промежутку времени (сроку погашения).

Итак, мы рассчитали исторические убытки или ставки дефолта. Но нам по-прежнему необходимо связать их с прогнозируемой информацией.

Этап 3. Добавление прогнозируемой информации.

Это может показаться более сложным, однако для этого этапа есть очень простой подход.

Предположим, что кредитные убытки компании ABC отражают почти линейную связь с уровнем безработицы.

Обратите внимание, что «уровень безработицы» НЕ является универсальным рецептом - вы должны найти свои собственные макроэкономические факторы, которые могут повлиять на ваши кредитные убытки.

Допустим, также, что государственный орган статистики предполагает, что уровень безработицы вырастет с 5% до 6% в будущем 20x9 году.

Собственная статистика ABC показывает, что, когда уровень безработицы увеличивается на 1%, это вызывает увеличение кредитных убытков на 10% (обратите внимание - вы должны это доказать).

Поэтому компания ABC может разумно предположить, что убыток в 500 д.е. может увеличиться на 10% из-за увеличения уровня безработицы на 1% в 20x9 году, то есть до 550 д.е.

Таким образом, расчет коэффициентов убытков (дефолта), скорректированных с помощью прогнозируемой информации, выглядит следующим образом:

Этап 4. Применение коэффициентов убытка к портфелю текущей дебиторской задолженности.

И, наконец, в конце этого упражнения, применим полученные коэффициенты убытков к фактическому портфелю дебиторской задолженности по состоянию на 31 декабря 20x8 года:

Теперь компания ABC может признать убыток от обесценения дебиторской задолженности, сделав следующую проводку:

• Дебет. Прибыли / убытки - Убыток от обесценения дебиторской задолженности: 199 д.е.
• Кредит. Дебиторская задолженность: 199 д.е.

(см. также более сложный и подробный пример с группировкой дебиторов по сегментам:

МСФО Дебиторская задолженность — такого отдельного стандарта на текущий момент в комплекте МСФО нет. Вместе с тем существуют иные стандарты, указывающие, как учесть в . Нюансам, которые должен помнить бухгалтер, посвящена данная статья.

• активы, учитываемые по справедливой стоимости, при этом изменения отражаются через прочий совокупный доход (к примеру, инвестиции в государственные облигации) или через прибыль/убыток (в частности, производные финансовые инструменты).

Как же корректно классифицировать по МСФО дебиторскую задолженность в ту или иную группу?

МСФО 9 устанавливает, что для того, чтобы учет рассматриваемой задолженности осуществлялся по амортизированной стоимости, необходимо, чтобы соблюдались два критерия:

• фирма должна удерживать финансовый актив для того, чтобы в будущем получить за него определенную денежную сумму;
• при этом такая сумма должна включать в себя только величину долга и проценты (т. е. дебиторская задолженность не должна предназначаться для перепродажи).

Подробнее о классификации и методах учета финансовых инструментов см. в статье .

Что важно помнить для корректной первоначальной оценки дебиторской задолженности?

Правила первоначального признания в 9-м по сравнению с МСФО 39 существенно не изменились: задолженность должна быть оценена и отражена в финансовой отчетности по справедливой стоимости, включая расходы, сопутствующие совершению сделки.

В общем случае справедливой стоимостью финансового инструмента выступает цена сделки, т. е. сумма, полученная/переданная одной стороной второй стороне за финансовый инструмент.

ОБРАЩАЕМ ВНИМАНИЕ! При этом если в качестве составляющей цены выделена какая-либо иная часть возмещения, прямо не относящаяся к данному финансовому активу, то справедливая стоимость должна определяться с привлечением оценщика.

При первоначальной оценке компаниям важно не забыть, что МСФО 9 предусмотрел особое исключение для торговой дебиторской задолженности: она должна быть отражена в финансовой отчетности фирмы исходя из цены сделки, а не по справедливой стоимости (п. 5.1.3 МСФО 9).

Расходами, сопутствующими совершению сделки, в данном контексте могут выступать различные комиссионные, биржевые сборы и т. д.

ВАЖНО! При этом на практике для того, чтобы выяснить принадлежность каких-либо расходов к факту возникновения дебиторской задолженности, необходимо применить профессиональное суждение бухгалтера.

Как производить последующую оценку дебиторской задолженности

Порядок последующего учета в МСФО дебиторской задолженности в стандарте 9, по сравнению со стандартом 39, практически не изменился.

В частности, он предполагает оценку амортизированной стоимости дебиторской задолженности, опираясь на метод расчета эффективной ставки процента, т. е. такой ставки процента, при которой процентный доход по дебиторской задолженности распределяется на соответствующий период действия рассматриваемого актива и отражается у фирмы в составе прибыли/убытка.

ВАЖНО! Эффективная ставка процента рассчитывается фирмой в момент, когда происходит первоначальное признание в учете финансового актива — дебиторской задолженности.

Такой процент рассчитывается на основании прогнозных величин совокупных поступлений от определенной дебиторской задолженности (в частности, все денежные компенсации, сборы, премии, сопутствующие расходы и т. д.).

Итоги

Учет дебиторской задолженности на текущий момент отрегулирован положениями МСФО 39 и вступающего в обязательную для всех практику с 2018 г. МСФО 9. При этом базовое различие между указанными стандартами заключается в подходах к классификации дебиторской задолженности: в МСФО 9 такая задолженность не выделяется в отдельную группу, а может быть классифицирована и как учитываемая по амортизированной стоимости, и как подлежащая отражению по справедливой оценке (с отнесением результатов изменения на совокупный доход или прибыль/убыток). Компании также важно не забыть, что, если при первоначальном признании было решено учитывать дебиторку по амортизированной стоимости, необходимо также рассчитать эффективный процент, по которому затем необходимо проводить последующую оценку данного финансового актива.

Основная трудность в учете дебиторской задолженности - это оценка, которая подразделяется на первоначальную и последующую. Рассмотрим, требования каких стандартов нужно учитывать при оценке дебиторской задолженности.

Работа с покупателями и заказчиками - основная в деятельности каждой компании. Недаром такими контрагентами занимаются несколько сотрудников компании - менеджеры, бухгалтеры, специалисты по МСФО. Цель такой работы - получить вознаграждение за поставленные товары, выполненные работы, оказанные услуги. Бухгалтерский учет, а особенно учет по МСФО с его подходом по справедливой стоимости, поможет оценить достоверную стоимость задолженности, которая причитается с третьих лиц. Требования международных стандартов подскажут, как построить учет дебиторской задолженности правильно.

Займы и дебиторская задолженность (loans & receivables) представляют собой одну из категорий финансовых инструментов. Дебиторская задолженность - это не выплаченные компании денежные средства от другой организации, которой были поставлены товары, выполнены работы, оказаны услуги.

Американские GAAP также рассматривают займы и дебиторскую задолженность с помощью нескольких стандартов. Среди них:

• SFAS 114 «Отражение кредиторами сумм обесценения займов, поправки к положениям FASB 5 и 15»;
• SFAS 118 «Отражение кредиторами сумм обесценения займов: признание прибыли и раскрытия; поправки к положению 114»;
• SFAS 159 «Право выбора справедливой стоимости для финансовых активов и финансовых обязательств»;
• SOP 01-6 «Учет в некоторых организациях (включая имеющих торговую дебиторскую задолженность), выдающих займы или финансирующих деятельность других»;
• SOP 03-3 «Отражение некоторых займов или долговых ценных бумаг, приобретенных в виде уступки прав».

Основное требование для признания финансового актива в качестве займов и дебиторской задолженности - отсутствие котировок на активном рынке. Однако, если актив котируется на активном рынке, более того, не отвечает другим требованиям для классификации в качестве займа или дебиторской задолженности, в соответствии с МСФО (IAS) 39, он может быть отнесен к инвестициям, удерживаемым до погашения (см. рис. «Место займов и дебиторской задолженности в финансовых инструментах).

Оценку дебиторской задолженности и займов проводят на основе МСФО (IAS) 39. При первоначальном признании займы и дебиторскую задолженность, так же, как и любой другой финансовый актив или обязательство, должны оценивать по справедливой стоимости. В российском учете краткосрочная дебиторская задолженность учитывается по стоимости совершенной хозяйственной операции, по которой возникла задолженность. В международном учете такая оценка существенно не отличается от российского учета. Краткосрочная дебиторская задолженность не дисконтируется. Это связано с тем, что за период менее года стоимость денег существенно не изменится. Причем краткосрочная дебиторская задолженность отражается по справедливой стоимости за вычетом возможного резерва под обесценение.

На практике сложилась такая ситуация, что в большинстве случаев справедливая стоимость товаров и услуг определяется на основе договора. Однако последующий учет дебиторской задолженности более сложен и зависит от ее вида (долгосрочная, краткосрочная).

Обесценение дебиторской задолженности возникает в случае, если есть риск не получить денежные средства от задолжника. По международным стандартам, создать резерв под обесценение можно в случае, если существуют доказательства возможности неполучения денежных средств от задолжника. Такие доказательства можно получить из анализа: размера дебиторской задолженности, периода просроченной задолженности, оценки рисков непогашения задолженности. Также оцениваются такие ситуации, как решения по судебному процессу, банкротство должника, трудное материальное положение должника и т. д.

Резерв - это разница между балансовой стоимостью и возмещаемой суммой, которая представляет собой, по сути, стоимость денежных потоков, дисконтированных по рыночной ставке процента. Резерв отражается в учете с помощью счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Если дебиторская задолженность долгосрочная, то она должна учитываться по амортизированной стоимости с использованием метода эффективной процентной ставки. В свою очередь амортизированная стоимость определяется так:

Амортизированная стоимость = Первоначальная стоимость – Совершенные выплаты в погашение основной суммы + Накопленная амортизация* – Суммы уменьшения
в связи с обесценением

*Амортизация должна быть рассчитана с применением метода эффективной ставки процента

Метода эффективной процентной ставки не стоит бояться, ничего сложного он в себе не таит. Эффективная процентная ставка предполагает оценку денежных потоков с точки зрения финансовых инструментов, то есть платежей в будущем периоде времени. Этот метод не учитывает возможные кредитные убытки. Однако учитывает другие специфические условия сделки - скидки, расходы к уплате и т. д. В отдельных случаях международные стандарты разрешают использовать те денежные потоки, которые отражены в договоре.

Иногда пересчет дебиторской задолженности показывает, что получен убыток от переоценки выданных займов и дебиторской задолженности. Сумма такого убытка представляет собой разницу между балансовой стоимостью актива и текущей стоимостью прогнозных будущих денежных потоков. Эти денежные потоки дисконтируются с учетом эффективной процентной ставки финансового актива (то есть эффективной процентной ставки, рассчитанной при первоначальном признании). При таком подходе балансовая стоимость займа или дебиторской задолженности уменьшается или за счет резерва, или напрямую.

Инвентаризация дебиторской задолженности

На наш взгляд, для целей МСФО имеет смысл перенять такой опыт учета дебиторской задолженности в России, как документальное отражение инвентаризации задолженности. Документальное оформление операций можно оставить прежним. Напомним, что прежде чем проводить инвентаризацию, необходимо оформить приказ руководителя по установленной форме ИНВ-22 «Приказ (постановление, распоряжение) о проведении инвентаризации». Сами результаты инвентаризации оформляются с помощью формы ИНВ-17 «Акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами» (которая также установлена). ИНВ-17 - очень важный документ, судя по результатам которого решается дальнейшая судьба в отношении дебиторской задолженности. К этому документу должен прилагаться ряд других документов (см. рис. «Обязательные приложения к Акту ИНВ-17».

В таком акте можно отразить размер просроченной дебиторской задолженности. Если задолженность необходимо списать, также необходимо оформить приказ руководителя на списание дебиторской задолженности. Приказ должен быть составлен на основании акта ИНВ-17, а также бухгалтерской справки, которая детализирует данные акта (справка по форме ИНВ-17п «Справка к акту инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами»). Данная норма установлена законодательством РФ (п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, письмо УФНС России по г. Москве от 13.12.2006 № 20-12/109630).

Напомним, что по списанию безнадежной дебиторской задолженности производится бухгалтерская запись: Дебет 63 Кредит 62.

В заключение отметим, что трудность учета дебиторской задолженности составляет в основном модель дисконтирования денежных потоков. С точки зрения аудита, анализировать такие данные сложно. Поэтому лучше, если отдел по МСФО разработает собственные подходы и расчеты, закрепив их в учетной политике, тем самым облегчит участь пользователям отчетности. Ведь отчетность по МСФО составляется в основном для пользователей отчетности с целью привлечения инвестиций.

Мнение:

Виктор Шапкин , к. э. н., руководитель экономического департамента компании «Алькор и Ко» (ТМ «Л`Этуаль», «Брокард», «Бон Жоли»)

Учет дебиторской задолженности по МСФО

Для учета дебиторской задолженности по МСФО предлагаем следующие практические рекомендации:

В части дебиторской задолженности следует руководствоваться принципом осмотрительности (чтобы не завысить активы).

Авансы выданные и переплату по налогам (хотя эти категории не являются задолженностью по МСФО) рекомендуем раскрывать в разделе «Дебиторская задолженность». В отдельных случаях их можно классифицировать как «расходы, оплаченные авансом».

Для трансформации дебиторской задолженности использовать счета: 60.2 «Авансы выданные»; 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»; 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»; 97 «Расходы будущих периодов».

При консолидации отчетности нескольких юридических лиц выполняются следующие мероприятия:

а) из сальдо по указанным счетам нужно исключить операции по внутригрупповым расчетам и по расчетам за приобретенные основные средства и выданные долгосрочные авансы;

б) выделить специфические операции (например по финансовому лизингу и договорам подряда), которые в МСФО требуют сложной интерпретации;

в) скорректировать дебиторскую задолженность покупателей на резерв просроченной задолженности;

г) выданные авансы уменьшить на расходы, которые были произведены в отчетном периоде, но не отражены в бухгалтерском учете.

Необходимо выделить сальдо по указанным счетам в разрезе аналитики. Далее - выполнить группировку по необходимым признакам. Для упрощения этой процедуры («меппинга») рекомендуем использовать дополнительную аналитику на каждом из рассматриваемых счетов.

Аналитику можно предусмотреть в качестве субсчетов к имеющимся счетам либо как аналитику внутри субконто субсчетов. На примере 1С ее можно внести в справочник «Договоры» для счетов взаиморасчетов и в справочник «Расходы будущих периодов» для 97 счета. В 1С стандартная оборотно-сальдовая ведомость позволяет группировать субконто счета по аналитике внутри субконто.

а) внутригрупповые операции исключить;

б) расчет по основным средствам классифицировать как долгосрочные активы;

в) операции по договорам подряда корректировать в соответствии с МСФО (IAS) 11 «Договоры подряда»;

г) операции по лизингу классифицировать (как операционный или финансовый лизинг) и отражать в соответствии с МСФО (IAS) 17 «Аренда»;

д) расчеты по текущей деятельности корректировать на резервы под обесценение дебиторской задолженности;

е) краткосрочные выданные авансы корректировать на совершенные операции, документы по которым не получены. Эти операции исключаются из общего сальдо дебиторской задолженности;

ж) выданные долгосрочные авансы (например, обеспечительные взносы по аренде) классифицировать как долгосрочные активы.

Правильное отражение в отчетности соответствующих сумм дебиторской задолженности торговых клиентов (покупателей) предусматривает установление порядка оценки. В международных стандартах нет четкого указания на необходимость отражения дебиторской задолженности за вычетом резерва сомнительных долгов. Однако в соответствии с разд. 5 МСФО (IFRS) 9 и требованиями МСФО (IFRS) 1 субъект хозяйствования отражает финансовые активы после первоначального признания по справедливой стоимости или амортизированной себестоимости (на нетто-основе).

Дебиторская задолженность возникает, как правило, в результате операций по продаже товаров, работ, услуг и отражается в сумме полученного дохода. В дальнейшем в случае изменения условий возможной компенсации такого актива (сомнительности или безнадежности погашения дебиторской задолженности) необходимо произвести корректировку (уменьшение) стоимости такого актива.
Когда возникает неопределенность в отношении оплаты суммы, которая уже включена в доход, но является суммой безнадежной задолженности либо суммы, возврат которой не ожидается, такая сумма признается как расходы, а не как корректировка первоначально признанной суммы дохода (п. 18 МСБУ (IAS) 18 «Доход»). То есть суммы сомнительной части дебиторской задолженности следует отражать в расходах, а следовательно, формировать резерв за счет снижения стоимости такого актива.

В конце каждого отчетного периода предприятие должно оценивать наличие объективного свидетельства того, что полезность финансового актива или группы финансовых активов, которые оцениваются по амортизированной себестоимости, уменьшается (п. 58 МСФО (IFRS) 39). Оценка факта уменьшения полезности осуществляется на основе анализа качества дебиторской задолженности на предмет таких обстоятельств (п. 59 указанного стандарта):
значительные финансовые трудности эмитента;
фактический разрыв контракта, например, невыполнение условий соглашения или просроченная задолженность по уплате процента или основной суммы;
предоставление заимодавцем должнику льготной ссуды, которую заимодавец не рассматривал бы при других условиях;
высокая вероятность банкротства или иной финансовой реорганизации предприятия;
признание убытка от обесценения этого актива в предыдущем отчетном периоде;
исчезновение финансового рынка для данного финансового актива вследствие финансовых трудностей.

Далее необходимо уменьшить балансовую стоимость актива непосредственно на сумму, сомнительную к погашению, либо с применением счета резервов (с отнесением на расходы периода), что определено п. 63 МСБУ (IAS) 39. МСФО по учету финансовых инструментов предусматривают необходимость анализа финансовых активов по срокам погашения. Такие действия следует должным образом отразить в первичных документах, которые станут основой для начисления резерва сомнительных долгов и включения его в состав расходов. Именно величина этого резерва является средством определения нетто-стоимости дебиторской задолженности на конец отчетного периода.

Слугина С.В. Особенности учета дебиторской задолженности в соответствии с РСБУ и МСФО // Экономика и бизнес: теория и практика. - 2015. - №4. - С. 31-33.

ОСОБЕННОСТИ УЧЕТА ДЕБИТОРСКОЙ ЗАДОЛЖЕННОСТИ В СООТВЕТСТВИИ С РСБУ И МСФО

С.В. Слугина , магистрант

Новосибирский государственный унив ерситет экономики и управления

(Россия, г . Новосибирск)

Аннотация . Своевременная и грамотная организация учета дебиторской задолженности является основой эффективности функционирования компаний. Для выявления перспектив использования международных стандартов с целью определения основных преимуществ и направлений совершенствования системы учетно-аналитического обеспечения формирования и управления дебиторской задолженностью, автором проведен сравнительный анализ бухгалтерского учета дебиторской задолженности в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и российскими стандартами бухгалтерского учета.

Ключевые слова : дебиторская задолженность, российские стандарты бухгалтерского учета, международные стандарты финансовой отчетности.

В настоящие время в процессе экономической деятельности организаций постоянно возникает потребность в оптимизации состава, объема и структуры дебиторской задолженности, проведении расчётов с налоговыми органами , бюджетом и своими контрагентами. Рациональное и оптимальное управление дебиторской задолженностью компании позволяет организации обеспечивать необходимый уровень рентабельности и избежать просрочки выплат п о обязательствам. Дебиторская задолженность является следствие м нормальных рыночных отношений и в первую очередь связана с таким и вопрос а м и как финансовое состояние и экономическая устойчивость организации . Наличие дебиторской задолженности не приводит к отрицательным финансовым результатам и снижению экономической устойчивости компании , если взаимные долги сбалансированы, а предприятие качественно регулирует её уровень. Поэтому для организации важно сформировать эффективную систему управления этим оборотным капиталом для того , чтобы минимизировать потери от не возврата денежных средств, и как следствие для укрепления позиции относительно потребителей, партнеров и конкурентов.

В с уществующи х в Российской Федерации нормативно-правовы х актах по бухгалтерскому учету не содерж и т ся определения понятия « дебиторск ая задолженност ь» . Кроме того, в Российских стандартах бухгалтерского учета нет единого положениях по ведению бухгалтерского учета, регламентирующего е ё учет. Поэтому вопросы, связанные с учетом дебиторской задолженности, разрешаются лишь косвенно на основе имеющихся положений по ведению бухгалтерско го учет а , суждений экономических субъектов и складывающейся практики.

Дебиторская задолженность в соответствии, как с международными стандартами финансовой отчетности (МСФО) , так и с российскими стандартами бухгалтерского учета (РСБУ) определяется как суммы, причитающиеся компании от покупателей (дебиторов). Дебиторы – это физические и юридические лица, которые имею т задолженно сть перед данным предприятием. При этом д ебиторская задолженность возникает в случае, если денежные средства от покупателей не получены за оказанные услуги или проданные товары .

На сегодняшний день п ринципы отечественного бухгалтерского учета в основном соответствуют принципам МСФО, но, вместе с тем, имеют ряд отличительных особенностей. Сравнительная характеристика учета дебиторской задолженности в соответствии с МСФ О и РСБУ представлена в таблице .

Таблица. Сравнительная характеристика учета дебиторской задолженности в соответствии с МСФО и РСБУ

Стоит отметить, что важным аспектом, влияющим на достоверность оценки и отражения дебиторской задолженности, является выявление вероятности получения денежных средств от покупателя и создание резерва под сомнительные долги с целью определ ения долгосрочн ой величин ы безнадежной и сомнительной задолженностей . Создав резерв, организация уменьшает налогооблагаемую прибыль, повышает качество отчетной информации, соблюдает принцип осмотрительности, представляя более точную оценку дебиторской задолженности в бухгалтерском балансе. В российской и международной практике имеются разные подходы к степени детализации информации об оценке дебиторской задолженности. Раскрытие информации в соответствии с международными стандартами сразу представляет пользователям отчетности информацию о реальном состоянии дебиторской задолженности, о наличии и размере сомнительных долгов. Информация, отраженная в российском балансе представляет собой только конечную с умму дебиторской задолженности.

Т аким образом, п роведенн ое исследовани е позволя ет сделать вывод о том, что на сегодняшний день имеют ся существенные различия в организации учета дебиторской задолженности в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и российскими стандартами бухгалтерского учета . Однако , несмотря на отсутствие в российской и в международной практике учета специальных стандартов и положений по ведению учета этого оборотного актива , при переходе на МСФО компании смогут получить более точное и полное представление о формировании дебиторской задолженности.

Библиографический с писок

1. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 18 «Выручка»: введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 25.11.2011 N 160н // СПС « КонсультантПлюс »

2. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка»: введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 25.11.2011 // СПС « КонсультантПлюс »

3. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ // СПС « КонсультантПлюс ».

4. Приказ Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» // СПС « КонсультантПлюс »

5 Лейпи А. Р . Управление дебиторской задолженностью на предприятии: автореф . дис . … канд. экон . наук. – М., 2011. – 30 c .

Features of accounting receivables in accordance with RAS and IAS

SS Slugina , graduate student

Novosibirsk state university of economics and management

(Russia, Novosibirsk)

Abstract . Timely and competent organization of the accounts receivable is the basis for comp a nies functioning. In order to identify prospects of using international standards to determine the main strengths and improvement directions of accounting system and analytical support for fo r mation and management of receivables, the author made a comparative analysis of accounting r e ceivables in accordance with the International and Russian Accounting Standards.

Keywords : accounts receivable, Russian Accounting Standards, International Accounting Stan d ards, IAS .